买单配票假出口，是虚开犯罪还是骗税犯罪？——虚开骗税犯罪典型案例速析（一）
2023年8月9日，广东省高级人民法院发布了打击骗取出口退税案、虚开增值税专用发票案犯罪典型案例，公布的案例类型包括：
买单配票虚构货物交易进行骗取退税的“假出口”行为，涉案人员被判骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票罪；
纺织行业，没有实际经营业务的“假企业”接受虚开、为他人虚开增值税普通发票、增值税专用发票，涉案企业二百余家，合计八亿余元，行为人被判虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪；
为逃避贵金属出口规制，涉案公司通过简单加工贵金属，并虚高价格，采取出口后境外拆解贵金属、配件复进口、再加工出口的循环操作模式，通过低值高报、循环出口进行骗取退税的行为被判骗取出口退税罪。
公布以上三起涉税违法犯罪行为，体现了广东省高级人民法院充分发挥刑事审判职能作用，为充分发挥典型案例的示范、引领和推动作用，本系列文将围绕广东高院发布的三起打击虚开骗税犯罪典型案例展开速析，以期为虚开骗税犯罪刑事辩护提供一些启示。下文将主要围绕第一个典型案例——H某等骗取出口退税、C某等虚开增值税专用发票案进行解析
一、典型案例梳理
H某等骗取出口退税、C某等虚开增值税专用发票案，有四个重要特征：骗税犯罪与虚开犯罪结合、买单配票、单位犯罪、财产刑。该典型案例基本案情、法院观点、判决及典型意义梳理如下：
（一）法院查明：
被告人H某等人以被告单位名义，在没有实际货物交易的情况下，向他人购买货物出口相关信息，假冒出口，指使被告人C某、Z某为被告单位虚开增值税专用发票，通过多种方式购买外汇虚假结汇，骗取国家出口退税共计1.5亿余元。
C某为被告单位虚开增值税专用发票四千多份，税额六千万余元；
Z某为被告单位虚开增值税专用发票五千多份，税额八千万余元。
（二）法院认为：
（1）被告单位假报出口，骗取国家出口退税款，数额特别巨大，其行为构成骗取出口退税罪；
（2）被告人H某等人作为被告单位直接负责的主管人员和其他责任人员依法均应以骗取出口退税罪追究刑事责任;
（3）被告人C某、Z某在没有真实货物交易的情况下，为他人虚开增值税专用发票，虚开税款数额特别巨大，其行为均构成虚开增值税专用发票罪。
（三）判决结果：
（1）被告人H某无期徒刑，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产；
（2）判处其余骗取出口退税罪共犯无期徒刑至有期徒刑三年六个月不等；
（3）分别判处C某、Z某有期徒刑十三年和十二年六个月，并处没收个人财产300万元。
（四）典型意义：
本案骗税企业与出卖出口信息的报关行、虚开增值税专用发票的单位或中间介绍人、“地下钱庄”经营者等人员分工配合，虚构生产、出口全流程，虚开、骗取税款数额特别巨大，给国家税收造成特别重大损失，严重损害税收征管制度。
二、典型案例速析
本文围绕骗税犯罪与虚开犯罪结合、买单配票、单位犯罪、罚金刑四个重要特征解读如下：
（一）孪生的犯罪：骗税与虚开
实践中，虚开增值税发票是骗取出口退税的常见手段之一，骗取出口退税的实施往往以行为人实施虚开增值税专用发票为必要环节。行为人通常同时触犯了骗取出口退税和虚开增值税专用发票两个罪名，此时需要根据具体行为模式考虑需要择一重罪处罚还是数罪并罚。
1.数罪并罚
行为人实施骗取出口退税的行为过程中，既有为自己骗取出口退税虚开增值税专用发票的行为，也有为他人骗取出口退税虚开增值税专用发票的行为。
2.择一重罪处罚：一般认定为骗取出口退税罪
在行为人自己实施虚开增值税专用发票用以实施骗取出口退税的，可认为虚开发票的行为与最终骗取出口退税是手段和目的的关系，两者存在牵连关系，应择一重罪处罚。
此外，行为人为帮助他人骗取出口退税而虚开的，也应择一重罪处罚。
3.认定为虚开增值税专用发票罪
在行为人不知道他人实施骗取出口退税的情况下为他人虚开增值税专用发票的，尽管行为人客观上为他人骗取出口退税罪提供了帮助，但由于主观上并无骗税的故意，不符合主客观相一致的归责原则，因此只能以虚开增值税专用发票罪定罪处罚。
本案中，C某、Z某在没有真实货物交易的情况下，为他人虚开增值税专用发票，虚开税款数额特别巨大，其行为均构成虚开增值税专用发票罪。可能存在两种情况：1.C某、Z某确实不知他人骗税事实或者无法查明C某、Z某知晓他人骗税；2.本案中的量刑情节：虚开税款数额特别巨大的判罚重于骗取出口退税罪，以重罪论处。
（二）买单配票模式再解读
在本案中，买单配票行为模式是当下骗取出口退税案件中常发的类型。申请出口退税最低限度要提供“两单一票”，也就是出口货物报关单、出口收汇核销单和增值税专用发票。在从事出口贸易的过程中，一些行为人发现，很多货物虽有真实出口，但是并未进行退税，于是便将这些货物出口信息（出口货物报关单）买进来，然后把对应的货物所需的增值税专用发票虚开过来（配票），同时通过地下钱庄买汇的方式取得收汇核销单，此时就满足了退税的基本条件，可以去进行报办退税业务了。
（三）骗取出口退税罪的单位犯罪问题
值得引起注意的是，本案认定了单位犯罪。从实务中，我们不难发现侦查机关和公诉机关并不喜欢认定为单位犯罪，因为这一方面意味着更大的工作量，另一方面意味着自然人将获得更轻缓的刑罚——不利于打击犯罪。
想要判断该公司是否成立单位犯罪，首要要看成立公司的目的、时间，更重要的是参考公司的经营模式——是否具有合法经营的部分，考察公司的财务状况——所得税款是否用于公司经营等等情况，因为公司的成立目的是一个主观的要素，而经营状况、财务状况是更为客观的要素，后者才是判断能否成立单位犯罪的重要证据。
另外值得注意的是，本案虽然认定了单位犯罪，但是在最终判罚时，并没有对于被告单位进行处罚。这反映了骗取出口退税罪案中一种广泛存在的现象：在单位构成骗取出口退税罪时，检察院并不会对单位提起公诉，此时法院也不会对单位进行判罚，但是在对案件事实进行认定和对自然人进行判罚时，都会参考本案属于单位犯罪的情形。
我们认为，这种特殊情况是由于虽然检察院起诉的是自然人犯罪，但是辩护律师坚持本案应属单位犯罪的辩护观点被法院所采纳，最终虽然检察院没有变更起诉，但是判决仍认定了单位犯罪，并且并未对涉案单位进行判罚。
（四）财产刑的适用
我们注意到，在本案的判决中，对于其余骗取出口退税罪共犯，判处了无期徒刑至有期徒刑三年六个月不等的刑罚，但是并未明确是否有罚金。
骗取出口退税罪是经济犯罪，本罪的财产刑有两种：罚金和没收财产，且为并处罚金或没收财产，限额罚金：骗取税款一倍以上五倍以下罚金。
典型案例中对于其余骗取出口退税罪共犯并未明确是否具有财产刑，我们认为这有可能是必要的省略，也有可能是判决的疏漏，也即虽然刑法规定本罪并罚财产刑，但是并非所有被判处骗取出口退税罪的案件都有财产刑刑。
如（2015）永刑初字第355号，判处被告人L某，犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑六年六个月，无财产刑。相同的情况还可见（2015）赣中刑二终字第191号刑事判决书。
另外提示，虚开增值税专用发票的财产刑也是并处，但是其限额为并处二万元以上二十万元（基准刑）、并处五万元以上五十万元以下罚金（虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的）和并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产（虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的）。
三、结语
广东省作为对外贸易的大省，对于查处骗取出口退税罪一直保持高压态势。日前公布的三起案例，对于指导本省法院办理骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪等涉税案件有重要的意义。由于公布案例的典型性，对于上述案例的解读，也将有助于涉税案件辩护律师形成更系统、更具有针对性的辩护意见，对于另外两起同时公布的典型案例的解读，请持续关注《虚开骗税犯罪典型案例速析》系列文。